Hof van Cassatie - Niet-bewijskrachtige boekhouding - Bewijslast van de werkelijkheid en het bedrag van in vorige boekjaren gerealiseerde verliezen
Arrest van het Hof van Cassatie dd. 18.10.2007
Niet-bewijskrachtige boekhouding - Bewijslast van de werkelijkheid en het bedrag van in vorige boekjaren gerealiseerde verliezen
De appelrechters stellen vast dat eiseres niet betwist
dat voor de aj. 1992 en 1993 de boekhouding niet bewijskrachtig was en
oordelen dat een niet-bewijskrachtige boekhouding inhoudt dat noch de
opbrengsten noch de kosten kunnen bewezen worden aan de hand van die
boekhouding en dat uit een niet -bewijskrachtige boekhouding noch winst noch
verlies kan worden afgeleid.
De appelrechters stellen aldus vast dat het aangeboden
bewijs van de vorige jaren geleden verliezen, bestaande uit een
niet-bewijskrachtige boekhouding, niet afdoende is.
Het bewijs van tijdens vorige jaren geleden verliezen
vereist dat het bewijs wordt geleverd van al de tijdens die jaren verworven
opbrengsten en gedane uitgaven. Het bewijs van bepaalde opbrengsten en
uitgaven is onvoldoende.
Daaruit volgt dat de appelrechters, zonder de in het
onderdeel aangewezen wetsbepalingen te schenden, konden beslissen de
afzonderlijke vermeldingen uit de niet-bewijskrachtige boekhouding niet als
vermoeden aan te nemen.
Hof van Cassatie van België
Arrest
Nr. F.06.0038.N
Z.& M., naamloze vennootschap, met zetel te 2000 ?,
eiseres,
vertegenwoordigd door mr. H.G., advocaat bij het Hof van Cassatie, kantoor
houdende te ? waar keuze van woonplaats wordt gedaan,
tegen
BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën,
met kabinet te 1000 Brussel, Wetstraat 12-14, voor wie optreedt de directeur
der directe belastingen te Antwerpen, met kantoren te 2000 Antwerpen,
Italiëlei 4,
verweerder,
vertegenwoordigd door mr. I.C.B., advocaat bij het Hof van Cassatie, kantoor
houdende te ?, alwaar keuze van woonplaats wordt gedaan.
I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF
Het cassatieberoep is gericht tegen een arrest, op 6 september 2005
gewezen door het Hof van Beroep te Antwerpen.
Raadsheer E.S. heeft verslag uitgebracht.
Advocaat-generaal D.T. heeft geconcludeerd.
II. CASSATIEMIDDEL
De eiseres voert in haar verzoekschrift een middel aan.
Geschonden wettelijke bepalingen
- de artikelen 49, 183, 206, §1, 207 en 352, eerste lid, van het
Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, zoals van toepassing op de
aanslagjaren 1994 en 1995;- de artikelen 74 tot en met 78 van het koninklijk besluit van 27
augustus 1993 tot uitvoering van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen
(1992), zoals van toepassing op de aanslagjaren 1994 en 1995;- de artikelen 1315, 1316, 1329, 1330, 1349 en 1353 van het
Burgerlijk Wetboek;- de artikelen 2, 870 en 876 van het Gerechtelijk Wetboek;
- artikel 20 van het Wetboek van Koophandel.
Aangevochten beslissingen
Bij het bestreden arrest van 6 september 2005 verklaart het Hof van
Beroep te Antwerpen eiseres’ hoger beroep tegen het vonnis van de eerste
rechter, waarbij deze haar vordering tot vernietiging van de directoriale
beslissing van 8 juni 1999, tot inwilliging van haar bezwaarschriften en tot
vernietiging van de aanslagen in de vennootschapsbelasting, aanslagjaren
1994 en 1995, toelaatbaar, doch ongegrond verklaarde en haar veroordeelde
tot de kosten, ontvankelijk, doch ongegrond en bevestigt het bestreden
vonnis. Deze beslissing is gestoeld op volgende gronden:
“De belastingplichtige die verliezen wenst af te trekken van volgende
belastbare tijdperken moet de werkelijkheid en het bedrag ervan bewijzen.
(De eiseres) betwist niet dat voor de aanslagjaren 1992 en 1993 de
boekhouding niet bewijskrachtig was.
Een niet bewijskrachtige boekhouding houdt in dat noch de opbrengsten
noch de kosten kunnen bewezen worden aan de hand van deze boekhouding. Uit
een niet-bewijskrachtige boekhouding kan noch winst noch verlies worden
afgeleid.
(De eiseres) stelt ten onrechte dat met betrekking tot de aanslagjaren
1992 en 1993 door de administratie niet werd gespecificeerd welke kosten
niet werden aanvaard en derhalve aan de verworpen uitgaven werden toegevoegd
en dat door de administratie slechts globale bedragen werden vermeld.
Zoals duidelijk blijkt uit de kennisgeving van aanslag van ambtswege
van 11 mei 1994 met betrekking tot aanslagjaar 1992 en het bericht van
wijziging van aangifte van dezelfde datum met betrekking tot aanslagjaar
1993 wordt niet de aftrek van specifieke kosten geweigerd, doch wel de
recuperatie van verliezen.
De werkelijkheid en het bedrag van deze verliezen worden immers niet
bewezen bij gebrek aan een bewijskrachtige boekhouding.
Het door de belastingplichtige te leveren bewijs van de werkelijkheid
van het vorig verlies impliceert dat hij aantoont dat de boekhouding
bewijskrachtig was. Hij dient dus de nodige bewijskrachtige stukken en
gegevens te bewaren zolang hij het verlies in een later aanslagjaar wil
aftrekken, wat te dezen onmogelijk is vermits (de eiseres) niet betwist dat
de boekhouding niet bewijskrachtig was.
(De eiseres) faalt derhalve in de op haar rustende bewijslast. Het
bestreden vonnis is op juiste en oordeelkundige gronden gesteund en dient
bevestigd te worden.
Het hoger beroep is derhalve ongegrond en (de eiseres) dient
veroordeeld te worden tot de kosten van het hoger beroep, zoals hierna
begroot “.
De eerste rechter beslist meer bepaald in zijn vonnis van 27 november
2002:
“Opdat een boekhouding bewijskrachtig zou zijn op belastinggebied
wordt niet vereist dat de boekhouding aan alle eisen van de wetgeving op de
boekhouding beantwoordt, doch volstaat het dat zij volledig is en voldoende
waarborgen van juistheid biedt.
De boekhouding moet een voldoende samenhangend geheel vormen en moet
het mogelijk maken na te gaan of de geboekte cijfers overeenkomen met de
werkelijkheid en voldoende gestaafd worden door geschriften zodat aan de
hand ervan het bedrag van de belastbare inkomsten kan worden bepaald.
Bijgevolg is de boekhouding alleen bewijskrachtig als zij volledig is
en als haar vermeldingen controleerbaar zijn (Cass. 19 april 1990, R. W
1990-91; 341).
De administratie heeft onder meer voor beide aanslagjaren vastgesteld
dat:
- de dagelijkse ontvangsten ingeschreven in het kasboek niet
altijd overeenkomen met de bedragen in het verkoopdagboek,- in het kasboek meermaals schrappingen voorkomen van de
ontvangsten teneinde negatieve kassaldi te corrigeren.
Bij aangetekende brieven van 8 juni 1994 ging de eiseres akkoord met
het standpunt dat de vastgestelde tekortkomingen de boekhouding niet
bewijskrachtig maken en ook in haar bezwaarschrift heeft zij uitdrukkelijk
vermeld dat de verwerping van de boekhouding als niet bewijskrachtig een
gegeven is dat door haar niet werd of wordt betwist.
Het staat onomstotelijk vast dat de boekhouding voor de aanslagjaren
1992 en 1993 niet controleerbaar is zodat de verliezen dan ook niet
gerechtvaardigd zijn.
Terecht werd de boekhouding dan ook verworpen als niet bewijskrachtig
en werden de verliezen op nul BEF gebracht.
Betreffende de willekeur
Nu de boekhouding voor de aanslagjaren 1992 en 1993 terecht werd
verworpen als niet bewijskrachtig, heeft de eiseres de bewijslast van de
aangegeven verliezen.
Het louter bewijs van de afzonderlijke beroepskosten levert
vanzelfsprekend niet het minste bewijs omtrent de verliezen.
?
Zelfs indien de aangegeven beroepskosten bewezen zouden zijn, bewijst
de eiseres hierdoor immers geenszins de verliezen.
De verliezen werden dan ook terecht op nul BEF gebracht en er is geen
sprake van willekeur “.
Grieven
Eerste onderdeel
Luidens artikel 183 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen (1992)
zijn, onder voorbehoud van de afwijkingen bepaald in de daaropvolgende
artikelen, wat hun aard betreft, de inkomstenbelastingen die onderworpen
zijn aan de vennootschapsbelasting of daarvan vrijgesteld zijn, dezelfde als
deze welke inzake personenbelasting worden beoogd: het bedrag ervan wordt
vastgesteld volgens de regels die van toepassing zijn op de winst.
Luidens artikel 206, §1, van datzelfde wetboek worden vorige
beroepsverliezen achtereenvolgens van de winst van elk volgend belastbaar
tijdperk afgetrokken.
De wijze waarop de in de artikelen 199 en 206 van het Wetboek van de
Inkomstenbelastingen 1992 bepaalde aftrekken worden verricht wordt luidens
artikel 207 geregeld door de Koning.
In uitvoering van deze bepaling stelt artikel 78 van het koninklijk
besluit van 27 augustus 1993 tot uitvoering van het Wetboek van de
Inkomstenbelastingen 1992 dat van de overeenkomstig de artikelen 74 tot 77
vastgestelde winst de in artikel 206 van het Wetboek van de
inkomstenbelastingen 1992 vermelde vorige beroepsverliezen worden
afgetrokken in zoverre die verliezen, vastgesteld overeenkomstig de
wetgeving die van toepassing was voor de betreffende belastbare tijdperken,
niet vroeger konden worden afgetrokken2 of voorheen niet door bij verdragen
vrijgestelde winst waren gedekt of niet vroeger onder de vennoten werden
verdeeld.
Overeenkomstig de artikelen 1315 van het Burgerlijk Wetboek, 870 van
het Gerechtelijk Wetboek, ingevolge artikel 2 van datzelfde wetboek van
toepassing op de fiscale rechtspleging en 352, eerste lid, van het Wetboek
van de Inkomstenbelastingen 1992 rust de bewijslast van die verliezen op de
belastingplichtige. Geen van hoger vernoemde bepalingen preciseert weliswaar
de wijze waarop dat bewijs moet worden geleverd of bepaalt dat dit bewijs
enkel aan de hand van een `bewijskrachtige’ boekhouding zou kunnen worden
geleverd.
Artikel 49, eerste lid, van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen
(1992) bepaalt integendeel dat beroepskosten door middel van bewijsstukken
of, ingeval zulks niet mogelijk is, door alle andere door het gemeen recht
toegelaten bewijsmiddelen, niet uitzondering van de eed, worden verantwoord.
Bij ontstentenis van bepaling, die desbetreffend een bijzonder bewijsmiddel
voorschrijft, kan het bewijs van vorige beroepsverliezen dan ook door alle
middelen van gemeen recht, niet uitzondering van de eed, worden geleverd.
Besluit
Waar het hof van beroep, zowel in de eigen redengeving als met
overneming van de redenen van de eerste rechter, oordeelt dat het bewijs van
?vorige verliezen? enkel kan worden geleverd aan de hand van een
bewijskrachtige boekhouding, onder te verstaan een boekhouding die op alle
punten bewijskrachtig is, voegt het aan de wet een voorwaarde toe (schending
van de artikelen 49, eerste lid, 183, 206, §1, 207, 352, eerste lid, van het
Wetboek van de Inkomstenbelastingen (1992), zoals van toepassing op de
aanslagjaren 1994 en 1995, 74 tot en met 78 van het koninklijk besluit van
27 augustus 1993 tot uitvoering van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen
(1992), zoals van toepassing op de aanslagjaren 1994 en 1995) en miskent het
de regel dat in afwezigheid van afwijkende bepaling het bewijs door alle
middelen van recht, met uitsluiting van de eed, kan worden geleverd
(schending van de artikelen 1315, 1316, 1349, 1353 van het Burgerlijk
Wetboek, 2, 870 en 876 van het Gerechtelijk Wetboek).
Tweede onderdeel
Luidens artikel 1349 van het Burgerlijk Wetboek zijn vermoedens
gevolgtrekkingen die de wet of de rechter afleidt uit een bekend feit om te
besluiten tot een onbekend feit.
Uit artikel 1353 van het Burgerlijk Wetboek volgt dat vermoedens die
niet bij de wet zijn ingesteld worden overgelaten aan het oordeel en aan het
beleid van de rechter, die geen andere dan gewichtige, bepaalde en met
elkaar overeenstemmende vermoedens zal aannemen.
Blijkens deze bepaling kan eender welk feit dat door de rechter als
vaststaand wordt aangezien ten titel van vermoeden worden weerhouden.
Uit het voorgaande volgt dat, zelfs indien aan een onregelmatig
gehouden boekhouding geen volle bewijskracht toekomt, zoals bepaald in de
artikelen 1329 en 1330 van het Burgerlijk Wetboek en 20 van het Wetboek van
Koophandel, de rechter niettemin bepaalde vermeldingen uit een dergelijke
boekhouding ten titel van een vermoeden kan weerhouden.
Te dezen beriep de eiseres zich in haar syntheseconclusie in beroep op
pagina 15 onderaan uitdrukkelijk op deze bewijsmogelijkheid.
Besluit
Waar het hof van beroep, zowel in de eigen redengeving als met
overneming van de redenen van de eerste rechter, de boekhouding van de
eiseres zonder meer als niet bewijskrachtig verwerpt omdat zij op
onregelmatige wijze werd gehouden en oordeelt dat noch de opbrengsten noch
de kosten kunnen worden bewezen aan de hand van een dergelijke boekhouding
en dat hieruit noch winst, noch verlies kan worden afgeleid, zonder na te
gaan of en in welke mate de afzonderlijke vermeldingen, voorkomende in die
boekhouding, niettemin een vermoeden van de door de eiseres ingeroepen
vorige verliezen opleveren, zoals de eiseres in haar syntheseconclusie op
pagina 15 onderaan aangevoerd, verantwoordt het hof van beroep zijn
beslissing dat de eiseres het bewijs niet leverde van de vorige verliezen
niet naar recht (schending van de artikelen 1329, 1330, 1349, 1353 van het
Burgerlijk Wetboek en 20 van het Wetboek van Koophandel).
III. BESLISSING VAN HET HOF
Beoordeling
Eerste onderdeel
1. De appelrechters stellen vast dat de eiseres niet betwist dat voor
de aanslagjaren 1992 en 1993 de boekhouding niet bewijskrachtig was en
oordelen dat een niet-bewijskrachtige boekhouding inhoudt dat noch de
opbrengsten noch de kosten kunnen bewezen worden aan de hand van deze
boekhouding en dat uit een niet-bewijskrachtige boekhouding noch winst
noch verlies kan worden afgeleid.2. De appelrechters stellen aldus vast dat het aangeboden bewijs van
de voor de vorige jaren geleden verliezen, bestaande uit een
niet-bewijskrachtige boekhouding, niet afdoende is.3. Deze beslissing van de appelrechters houdt niet in dat zij
oordelen dat het bewijs van vorige verliezen alleen kan worden geleverd
aan de hand van een bewijskrachtige boekhouding. Dit blijkt uit de
overweging dat de belastingplichtige de nodige bewijskrachtige stukken
en gegevens dient te bewaren zolang hij het verlies in een later
aanslagjaar wil aftrekken.
Het onderdeel dat uitgaat van een verkeerde lezing van het bestreden
arrest, mist feitelijke grondslag.
Tweede onderdeel
4. Uit artikel 1353 van het Burgerlijk Wetboek volgt dat vermoedens
die niet bij de wet zijn ingesteld, worden overgelaten aan het oordeel
en het beleid van de rechter, die geen andere dan gewichtige, bepaalde
en met elkaar overeenstemmende vermoedens zal aannemen.5. Het bewijs van tijdens vorige jaren geleden verliezen vereist dat
het bewijs wordt geleverd van al de tijdens die jaren verworven
opbrengsten en gedane uitgaven. Het bewijs van bepaalde opbrengsten en
uitgaven is onvoldoende.6. Daaruit volgt dat de appelrechters, zonder de in het onderdeel
aangewezen wetsbepalingen te schenden, konden beslissen de afzonderlijke
vermeldingen uit de niet-bewijskrachtige boekhouding niet als vermoeden
aan te nemen.
Het onderdeel kan niet worden aangenomen.
Dictum
Het Hof,
Verwerpt het cassatieberoep.
Veroordeelt de eiseres in de kosten.
De kosten zijn begroot op de som van 352,03 euro jegens de eisende partij
en op de som van 104,8 6 euro jegens de verwerende partij .
Dit arrest is gewezen te Brussel door het Hof van Cassatie, eerste kamer,
samengesteld uit voorzitter I.V., als voorzitter, afdelingsvoorzitter E.F.,
en de raadsheren L.H., P.M. en E.S., en op de openbare terechtzitting van 18
oktober 2007 uitgesproken door voorzitter I.V., in aanwezigheid van
advocaat-generaal D.T., met bijstand van afgevaardigd griffier V.K..
