Ruling 800.118 dd. 20.05.2008 - Splitsing van vennootschappen - Belastingneutrale splitsing - Meerwaarde - Gespreide belasting - Registratierechten - Bedrijfstak - Vrijstelling
Voorafgaande beslissing nr. 800.118 dd. 20.05.2008
Vennootschapsbelasting
Splitsing van vennootschappen
Belastingneutrale splitsing
Meerwaarde
Gespreide belasting
Registratierechten
Bedrijfstak
Vrijstelling
Samenvatting
De NV X heeft twee onderscheiden activiteiten A en B. De partiële
splitsing van de NV X waarbij de activiteit B wordt overgedragen aan de
bestaande vennootschap BVBA Y, beantwoordt aan rechtmatige financiële of
economische behoeften overeenkomstig artikel 211, §1, tweede lid, 3°, WIB 92
en kan de vrijstelling genieten zoals voorzien in artikel 117, § 2, W. Reg.
De latente economische dubbele belasting die het gevolg is van het feit
dat de in artikel 47, WIB 92, bedoelde gespreid te belasten meerwaarden niet
integraal kunnen worden toegewezen aan de vennootschap die de
herbeleggingsactiva heeft verkregen ingevolge de toepassing van artikel 213,
WIB 92 (waardoor een gedeelte van die meerwaarden moet worden belast door
opname in de verworpen uitgaven), kan bij de andere bij de partiële
splitsing betrokken vennootschap worden geneutraliseerd door een opname in
de belaste reserves tesamen met een verhoging van de begintoestand van de
belaste reserves voor eenzelfde bedrag.
I. Voorwerp van de aanvraag
De aanvraag strekt ertoe te vernemen of:
Inzake inkomstenbelastingen
1. de partiële splitsing van de NV X beantwoordt aan rechtmatige
financiële of economische behoeften in de zin van artikel 211, § 1, tweede
lid, 3°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (WIB 92);
2. de economische dubbele belasting tengevolge van de afsplitsing van de
gespreid te belasten meerwaarden, mag worden geneutraliseerd via een
verhoging van de begintoestand van de reserves van de NV X à rato van de
opname in de verworpen uitgaven van de gespreid te belasten meerwaarde ten
name van de BVBA Y;
Inzake registratierechten
3. overeenkomstig de artikelen 117, § 2, en 120, laatste lid, van het
Wetboek van de registratierechten (W.Reg.) geen evenredige
registratierechten verschuldigd zijn met betrekking tot de naar aanleiding
van de partiële splitsing overgedragen onroerende goederen.
II. Beslissing
Wat betreft de rechtmatige financiële of economische behoeften
4. De NV X heeft twee onderscheiden activiteiten A en B.
5. De geplande partiële splitsing strekt er toe deze verschillende
activiteiten in afzonderlijke vennootschappen onder te brengen, hetgeen tot
gevolg zal hebben dat deze activiteiten zich onafhankelijk van elkaar zullen
kunnen ontwikkelen en verder zullen kunnen worden uitgebouwd. De activa- en
passivabestanddelen als ook het personeel met betrekking tot de activiteit
B, zullen naar aanleiding van de partiële splitsing worden overgedragen aan
de BVBA Y.
6. De BVBA Y werkt uitsluitend in onderaanneming voor de NV X. Door de
activiteit B van de NV X af te splitsen naar de BVBA Y worden twee
complementaire activiteiten ondergebracht in één juridische entiteit. Het
onderbrengen van de volledige activiteit B in de BVBA Y zal tot gevolg
hebben dat de onderlinge facturatie ingevolge de onderaanneming zal
wegvallen, hetgeen een administratieve vereenvoudiging met zich zal
meebrengen. De BVBA Y zal zich in de toekomst dan ook kunnen profileren als
een vennootschap met activiteit B terwijl de NV X zich volledig zal kunnen
toeleggen op de activiteit A.
7. De voorgestelde partiële splitsing van de NV X waarbij de activiteit B
wordt overgedragen aan de bestaande vennootschap, de BVBA Y, beantwoordt aan
rechtmatige financiële of economische behoeften zoals vermeld in artikel
211, §1, tweede lid, 3°, WIB 92, inzonderheid indien de partiële splitsing
geen overdracht beoogt van de bestaande aandelen van de NV X en de nieuw
uitgegeven aandelen van de BVBA Y.
8. Zulks zal geacht worden het geval te zijn indien:
- deze aandelen niet worden overgedragen gedurende een periode van 12
maanden vanaf de datum van de buitengewone algemene vergadering die de
partiële splitsing zal goedkeuren;
- 50 % van geen van deze aandelen wordt overgedragen gedurende een
periode van 24 maanden vanaf het einde van de voormelde periode van 12
maanden;
- bij overdracht van deze aandelen ingevolge latere herstructureringen
t.t.z.:
- fusies;
- splitsingen;
- inbrengen van aandelen in een holdingvennootschap, in een
groepsvennootschap of in een joint venture vennootschap tegen
uitgifte van aandelen, of het omruilen van aandelen in dezelfde
omstandigheden;
de naar aanleiding van deze verrichtingen in ruil verkregen aandelen
(a) tot (c) gedurende de nog resterende termijn van 12 of 24 maanden in
de zin van het voormelde niet worden vervreemd. - fusies;
9. Gelet op de voormelde overwegingen beslist het College van de DVB in
zitting van 20 mei 2008 dat de partiële splitsing van de NV X beantwoordt
aan rechtmatige financiële of economische behoeften in de zin van artikel
211, § 1, tweede lid, 3°, WIB 92. De aandacht wordt erop gevestigd dat het
boekhoudkundig retroactiviteitsbeding slechts kan worden aanvaard wanneer de
bedoelde retroactiviteitsclausule:
9.1. met de werkelijkheid overeenstemt en betrekking heeft op een korte
periode: in dit verband wordt opgemerkt dat een boekhoudkundige
retroactiviteit van meer dan zeven maanden in normale omstandigheden niet
als een korte periode kan worden aangemerkt;
9.2. en een juiste toepassing van de belastingwetgeving niet in de weg
staat.
Wat betreft de gespreid te belasten meerwaarden
10. De problematiek van de dubbele belastingheffing stelt zich in deze
aanvraag bij de gespreid te belasten meerwaarden als bedoeld in artikel 47,
WIB 92, die voorheen bij de partieel gesplitste vennootschap (de NV X)
werden vrijgesteld en die moeten worden belast ten name van de verkrijgende
vennootschap (de BVBA Y), waar de herbelegde activa voorkomen.
11. In het kader van een belastingneutrale splitsing dienen de fiscale
vermogensbestanddelen van de gesplitste vennootschap onder de verkrijgende
vennootschappen te worden verdeeld in verhouding tot de fiscale nettowaarde
van de bij elke van hen gedane inbreng. Ingevolge de toepassing van de
fiscale verdeelsleutel kan een dubbele belasting onder andere ontstaan door
het feit dat de verdeling op een manier gebeurt dat er onvoldoende
vrijgestelde reserves worden toebedeeld aan de vennootschap waar de
desbetreffende activa voorkomen.
12. Voormelde werkwijze kan er onder meer toe leiden dat de gespreid te
belasten meerwaarden gedeeltelijk worden toegewezen aan een andere
vennootschap dan deze die de herbelegde activa heeft verkregen.
13. In dit geval moet de gespreid te belasten meerwaarde worden belast
ten name van de verkrijgende vennootschap waar de herbelegde activa
voorkomen (de BVBA Y) door enerzijds het door deze vennootschap verkregen
gedeelte van de nog niet belaste gespreid te belasten meerwaarde om te
zetten in een belaste reserve en door anderzijds het overschot als een
verworpen uitgave te belasten (zie nr. 211/56 van de administratieve
commentaar op het WIB 92).
14. In bovenvermeld geval stemt de opname onder de verworpen uitgaven bij
de BVBA Y overeen met het nog niet belaste gedeelte van de gespreid te
belasten meerwaarde dat zich bij de NV X onder de belastingvrije reserves
bevindt. De belastinglatentie die hierdoor op de voormelde vrijgestelde
reserves rust, zal naar aanleiding van de opname ervan of ten laatste bij de
vereffening een dubbele belasting tot gevolg hebben.
15. Teneinde deze dubbele belasting tegen te gaan, kan worden aanvaard
dat op het ogenblik van de voormelde opname in de verworpen uitgaven ten
name van de BVBA Y of, indien vroeger, bij de vereffening van de NV X, de
desbetreffende vrijgestelde reserves bij die laatstgenoemde vennootschap
voor eenzelfde bedrag in de belaste reserves worden opgenomen tesamen met
een gelijkwaardige verhoging van de begintoestand van de reserves.
Wat betreft de toepassing van artikel 117, § 2, W.Reg.
16. Volgens artikel 117, § 2, W. Reg. is het bij artikel 115 bepaalde
recht niet verschuldigd, onder de voorwaarden die de Koning bepaalt, voor de
inbrengen gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke
leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een
Lidstaat van de Europese Gemeenschappen, van goederen die één of meer van
haar bedrijfstakken uitmaken.
17. De vervulling van de in artikel 117, § 2, W. Reg. vermelde
voorwaarden moet bevestigd worden, hetzij in de akte van inbreng, hetzij in
een onderaan deze akte gestelde verklaring of bijgevoegd schrijven, die vóór
de registratie door de partijen of, in hun naam, door de instrumenterende
notaris zal ondertekend worden. Bij gebrek aan deze bevestiging zal de akte
geregistreerd worden mits betaling van het recht, zonder rekening te houden
met de vrijstelling van het evenredig recht (artikel 117, W. Reg.) of met de
uitzonderingsregeling van artikel 120, 3° al., 2°, W. Reg., behoudens latere
teruggaaf (artikel 2, K.B. 18 juli 1972). De aanvrager heeft verklaard dat
alle vormvoorwaarden om de vrijstelling te genieten zullen vervuld worden.
18. De inbreng zal worden gedaan door de NV X, een Belgische
vennootschap. Hierdoor is er voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt
gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de
statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de
Europese Gemeenschappen.
19. De afsplitsing zal worden gedaan naar de BVBA Y, een bestaande
Belgische vennootschap.
20. De vrijstelling kan worden genoten op voorwaarde dat de inbreng het
geheel omvat van de goederen die door de inbrengende vennootschap worden
aangewend tot een of meer afdelingen van haar onderneming welke, uit
technisch oogpunt, ieder een onafhankelijk uitbatinggeheel vormen en de
ingebrachte of afgesplitste bedrijfstak een geheel is dat op technisch en
organisatorisch gebied een autonome activiteit uitoefent en op eigen kracht
kan werken. Aangezien de activiteit B kan worden beschouwd als een geheel
dat op technisch vlak autonoom kan functioneren, is de afgesplitste
activiteit te beschouwen als een bedrijfstak. Deze bedrijfstak bestaat uit
de vermogensbestanddelen en het personeel dat de taken met betrekking tot de
activiteit B uitoefent. Al deze vermogensbestanddelen (gebouwen, machines,
voorraden, klantenvorderingen, leveranciersschulden, schulden met betrekking
tot bezoldigingen en sociale lasten) alsook het personeel zullen worden
overgedragen aan de BVBA Y.
21. Door de afsplitsing zal inbreng gedaan worden van de activiteit B
(met alle daaraan verbonden activa en schulden) door de NV X, welke inbreng
volledig vergoed zal worden door de toekenning van aandelen die
maatschappelijke rechten vertegenwoordigen in de BVBA Y aan de bestaande
aandeelhouders van de NV X. Hieruit kan worden besloten dat aan de
voorwaarde wordt voldaan dat, eventueel na aftrek van de bij de inbreng door
de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen die betrekking hebben op de
ingebrachte bedrijfstakken, de inbreng uitsluitend vergoed wordt door
toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten
vertegenwoordigen, al dan niet samen met een storting in contanten die het
tiende van de nominale waarde van de toegekende maatschappelijke aandelen
niet overschrijdt (artikel 1, K.B. 18 juli 1972). In casu wordt geen
geldopleg betaald.
22. Gelet op de voormelde overwegingen beslist het College van de DVB in
zitting van 20 mei 2008 dat de geplande partiële splitsing van de NV X,
waarbij de activiteit B zal worden overgedragen aan de BVBA Y, valt onder de
vrijstelling van artikel 117, § 2, W. Reg.
